Die Unternehmensbesteuerung bei verschiedenen Rechtsformen

GmbH, GmbH & Co.KG, KG, AG oder doch einfach eine GbR? Bei der Wahl der passenden Unternehmensform spielen sowohl zivilrechtliche als auch steuerrechtliche Überlegungen eine entscheidende Rolle. Darauf weisen die Steuerberater Lahr der Kanzlei Himmelsbach & Sauer in Lahr hin. Faktoren wie Art, Größe und Ertragskraft des Unternehmens, dessen Finanzierung, die Haftung, die Übertragbarkeit und Vererbbarkeit der Unternehmensanteile und gegebenenfalls die Beteiligung von Familienangehörigen müssen bei der Wahl beachtet werden.

Nachfolgend stellen die Steuerberater Lahr die steuerlichen Überlegungen der Rechtsformwahl dar. Die Entscheidung für eine Rechtsform bzw. einen Rechtsformwechsel beginnt hinsichtlich des Faktors Steuern grundsätzlich mit einem Vergleich der beiden, das deutsche Steuerrecht prägenden Rechtsformgrundtypen, das Personenunternehmen und die Kapitalgesellschaft. Ist die Entscheidung für eine grundsätzliche Rechtsformalternative gefallen, ist in einem weiteren Schritt die steuerliche Optimierung anhand der individuellen Rahmendaten zu prüfen. In einem dritten Schritt kann dann die individuell optimierte Rechtsformalternative mit dem ebenfalls optimierten Pendant verglichen.

Auf der Ebene der Kapitalgesellschaft ist der Gewinn i. H. von 30,18 % (14,35% GewSt, 15% KSt und 5,5% Solz) mit Steuern belastet. Zur Thesaurierung stehen mithin 69,83 % des Gewinns zur Verfügung. Wird der thesaurierte Gewinn an den Gesellschafter ausgeschüttet, ist zu unterscheiden, ob die Anteile im Privatvermögen (Abgeltungssteuer) oder im Betriebsvermögen (Teileinkünfteverfahren) gehalten werden. Im Privatvermögen wird die Dividende mit 26,375 % (25 % ESt zzgl. SolZ) belastet; im Betriebsvermögen unterliegen 60 % der Dividende (§ 3 Nr. 40 EStG) der normalen Tarifbesteuerung (hier: 45 % ESt zzgl. SolZ). Auf Basis des Spitzensteuersatzes erweist sich die Abgeltungssteuer gegenüber dem Teileinkünfteverfahren als vorteilhaft. Im Progressionsbereich der Einkommensteuer kehrt sich dieser Effekt tendenziell um, das Teileinkünfteverfahren ist vorteilhaft. Dies gilt zumindest dann, wenn die Dividendeneinnahme nicht gewerbesteuerpflichtig ist (§ 9 Nr. 2a GewStG), es sich also um eine Schachtelbeteiligung mit der ab 2008 neu definierten Beteiligungshöhe von 15 % handelt.

Für das Personenunternehmen ist die Gesamtsteuerbelastung sowohl für den Fall der Inanspruchnahme der maximal möglichen Thesaurierungsbegünstigung als auch ohne Thesaurierungsbegünstigung dargestellt. Die Thesaurierungsbegünstigung wird dem Steuerpflichtigen lediglich auf Antrag gewährt (§ 34a Abs. 1 Satz 1 EStG). Der nicht entnommene Gewinn ist dann mit dem ermäßigten Steuersatz von 28,25 % zzgl. SolZ zu versteuern. Wird dieser Gewinn später entnommen, erfolgt eine Nachbelastung mit 25 % zzgl. SolZ. Bei beiden Sätzen hat sich der Gesetzgeber augenscheinlich an der Steuerbelastung von Kapitalgesellschaften orientiert. Der Begünstigungssatz wird mit einer Kombination aus Körperschaftsteuersatz und durchschnittlichem Gewerbesteuersatz begründet, während der Nachbelastungssatz mit dem Abgeltungssteuersatz übereinstimmt, dem die Dividenden der Kapitalgesellschaft zu unterwerfen sind. Dennoch werden keine identischen Ergebnisse erzielt, die thesaurierende Kapitalgesellschaft ist gegenüber dem thesaurierenden Personenunternehmen weiterhin privilegiert. Der Kapitalgesellschaft stehen im vorgenannten Beispiel etwa 6,4 % ihres Gewinns vor Steuern mehr zur Thesaurierung (und Stärkung der Eigenkapitalbasis) zur Verfügung, als dem thesaurierenden Personenunternehmen.

Die unterschiedliche Thesaurierungsbelastung resultiert daraus, dass nicht der gesamte einkommensteuerpflichtige Gewinn eines Personenunternehmens dem begünstigen Einkommensteuersatz unterworfen werden kann, erklären die Steuerberater Lahr. Zum einen stellt die Gewerbesteuer eine nicht abzugsfähige Betriebsausgabe dar (§ 4 Nr. 5b EStG), die mithin der Einkommensteuer unterliegt, aber nicht thesaurierungsfähig ist. Zum anderen ist die (faktisch zwingende) Entnahme zur Zahlung der Einkommensteuer ebenfalls nicht begünstigungsfähig. Mithin ist zumindest der anteilige Gewinn, der den Ertragsteuern entspricht, dem Normaltarif zu unterwerfen. Lediglich der danach verbleibende Gewinn ist begünstigungsfähig. Im 100er Beispiel sind somit lediglich 63,4 % des Gewinns vor Steuern begünstigungsfähig, während 36,6 % dem Einkommensteuer-Normaltarif zu unterwerfen sind.

Bei einem steuerlichen Rechtsformvergleich ist neben dem Gewinn- auch der Verlustfall zu berücksichtigen. Für den innerperiodischen Verlustausgleich und den interperiodischen Verlustabzug ergeben sich systembedingte Unterschiede, die aus den der Besteuerung zu Grunde liegenden unterschiedlichen Konzepten herrühren. Im Gegensatz zu Kapitalgesellschaften können bei Personenunternehmen Verluste innerhalb der Grenzen besonderer Verrechnungsbeschränkungen (z. B. §§ 15a, 15b, 23 EStG) mit positiven Einkünften aus anderen Einkunftsquellen ausgeglichen werden. Die Kapitalgesellschaft entfaltet hinsichtlich der Verluste eine Abschirmwirkung, ein Verlustausgleich mit Einkünften ihres Gesellschafters ist grundsätzlich nicht möglich. Auf Kapitalgesellschaftsebene ist lediglich ein Verlustvortrag (unter Berücksichtigung der Regelungen zur Mindestbesteuerung) bzw. - beschränkt auf die Körperschaftsteuer - ein Verlustrücktrag möglich. Durch eine zeitlich verzögerte bzw. vollständig entfallende steuerliche Berücksichtigung von Verlusten kann sich für die Kapitalgesellschaft ein Nachteil ergeben, wenn Anteilseignern Zins- und Liquiditätsnachteile entstehen. Möglicherweise ist allerdings ein Verlustvortrag auf Ebene der Kapitalgesellschaft gegenüber der sofortigen Verlustausgleichsmöglichkeit des Personenunternehmens vorteilhaft. Dies ist dann der Fall, wenn der Zinsnachteil durch einen Steuervorteil überkompensiert wird, d. h., wenn der Verlustausgleich mit niedrig oder überhaupt nicht steuerbelasteten Einkünften im Fall des Personenunternehmens erfolgt. Der spätere Verlustausgleich mit höher belasteten Einkünften im Fall der Kapitalgesellschaft ist dann u. U. vorteilhaft.
Steuerberaterin Elena Schies von Himmelsbach & Sauer Partnerschaft in der Einsteinalle in Lahr (Schwarzwald) und im Kinzigtalblick in Seelbach (Schutter) im Ortenaukreis weist darauf hin, dass es aufgrund der Vielzahl der Einflussfaktoren zu empfehlen ist, in der konkreten Entscheidungssituation Veranlagungssimulationen mit den konkreten individuellen Rahmendaten durchzuführen und dabei denkbare Extremwerte zu berechnen.

Mehr Informationen unter: http://www.himmelsbach-sauer.de/infothek/rechtsinfos

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